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Por otro lado, la nueva redacción de los artículos
8 y 9 de la Ley 41/1998 del Impuesto sobre la Renta de no Residentes
establece el marco de responsabilidad solidaria de los representantes
legales de establecimientos permanentes (generalmente sucursales)
y de las entidades en régimen de atribución de rentas
constituidas en el extranjero.
En relación a las condiciones para la existencia de responsabilidad
de administradores, es necesario distinguir dos supuestos:
• Existe responsabilidad subsidiaria por las deudas tributarias
de la persona jurídica originada en la comisión de
una infracción tributaria en el momento en que ostentaba
el cargo de administrador, siempre que no realizare los actos necesarios
de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
consintiere el incumplimiento o adoptare acuerdos que hiciere posible
la infracción.
Su responsabilidad alcanza la totalidad de la deuda tributaria (incluidas
sanciones) en los casos de infracciones graves.
• También existe responsabilidad subsidiaria por las
obligaciones tributarias pendientes de las personas jurídicas
que hayan cesado en sus actividades, si el administrador tenía
dicha condición en el momento de cese.
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Carlos Enrech Francés
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El primer supuesto contiene un elemento subjetivo de negligencia en
la actuación del administrador, mientras el caso de responsabilidad
por cese es totalmente objetivo. En este sentido, las sanciones impuestas
a la persona jurídica no son exigibles al administrador en
este segundo supuesto.
La exigencia de responsabilidad subsidiaria requiere de la previa
declaración de fallido del deudor principal.
El Anteproyecto de la Ley General Tributaria sólo presenta
dos novedades en este aspecto:
• La responsabilidad subsidiaria se exige también al administrador
de hecho.
• Se establece de forma expresa que cualquier infracción
cometida con negligencia hace responsable al administrador de la totalidad
de la deuda tributaria de la persona jurídica, incluidas las
sanciones tributarias, tal como venía declarando numerosa jurisprudencia
en el caso de infracciones graves en el marco de la normativa todavía
vigente.
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En cuanto a los representantes
legales de establecimientos permanentes de entidades extranjeras,
éstos son responsables solidarios de las deudas tributarias
en todo caso; no es necesaria la concurrencia de negligencia o culpabilidad
ni la previa declaración de fallido.
La designación del representante legal debe ser comunicada
a la Delegación de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria. En caso de incumplimiento de esta obligación,
la Administración Tributaria puede considerar representante
a quien figure en el Registro Mercantil. Si no hubiere representante
nombrado o inscrito, o fuera persona distinta de quien esté
facultado para contratar, la Administración podrá
considerar como representante legal a este último.
Por tanto, el representante legal efectivo de un establecimiento
permanente (sucursal) es responsable de las deudas tributarias en
las mismas condiciones que el representante legal inscrito, y ambos
en una situación mucho más desfavorable que la del
propio administrador del no residente.
Más allá de la responsabilidad tributaria el administrador
y el representante legal del establecimiento permanente se enfrentan
a la responsabilidad penal en caso de comisión de defraudación.
El artículo 305 del Código Penal requiere de la existencia
de una elusión (fraude) cometida, por acción o por
omisión, con el ánimo de defraudar y con un resultado
lesivo superior a 90.151,82 Euros para la Administración
de Hacienda.
El directivo debe analizar previamente cuál es su responsabilidad
legal con independencia de su posición interna formal o estrictamente
jurídica en la empresa para la que ejerce sus funciones.
La intención de la Administración Pública es
exigir la responsabilidad tributaria al administrador o al representante
legal de un establecimiento permanente efectivos.
El directivo mantiene su responsabilidad, aunque las decisiones
no sean efectivamente tomadas por el directivo, si están
dentro del ámbito de su responsabilidad legal. Asimismo,
no se exime de responsabilidad al director efectivo de una persona
jurídica o de un establecimiento permanente por el hecho
de que no tengan facultades legales.
¿Qué hacer ante una situación tan potencialmente
problemática como la descrita?
El directivo debe obtener suficiente información de las decisiones
tomadas con trascendencia tributaria, para asegurar que el especialista
fiscal sea capaz de evaluar la legalidad de la operación.
Ésta es una de las principales funciones de apoyo del asesor
fiscal: ayudar a la gestión del riesgo tributario para minimizarlo.
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La mayoría de los directivos ven a la auditoria de cuentas
de una Sociedad como la garantía de gestión óptima
de los riesgos tributarios. Sin embargo, la finalidad de una auditoria
de cuentas es verificar que las cuentas anuales representan la imagen
fiel de la Sociedad. Esta finalidad es muy distinta a la de una
apropiada gestión del riesgo tributario que, a nuestro entender,
es realizada con más acierto por un asesor independiente.
El directivo tiene también la posibilidad de solicitar a
su empresa la contratación de un seguro suficiente de responsabilidad
civil para cubrir el riesgo personal de causar daños a terceros
(incluida la Hacienda Pública) con ocasión del ejercicio
de su cargo. Sin embargo, la mayoría de las pólizas
de responsabilidad civil excluyen los daños causados por
actuaciones dolosas o intencionadas. Éstas sólo podrán
ser cubiertas por la propia empresa por medio de "cartas de
compromiso" por las que ésta consiente en compensar
al directivo por cualquier perjuicio personal cuyo origen radique
en los daños ocasionados en el marco de la responsabilidad
profesional del directivo.
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Monereo, Meyer & Marinel-lo Abogados
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Si bien estas disposiciones parecen responder a la finalidad de
la Administración de Hacienda de prevenir el fraude fiscal
y potenciar el cobro de las deudas tributarias, extendiendo progresivamente
la responsabilidad por las deudas tributarias de las personas jurídicas
a los directivos de empresas españolas y de los representantes
de sociedades extranjeras, la Administración también
debería preocuparse de reducir la inseguridad tributaria,
posibilitando un dialogo más continuado y flexible de los
sujetos pasivos con los Inspectores, potenciando los acuerdos previos
y los instrumentos de comunicación directa entre los representantes
de los sujetos pasivos y la Inspección de Hacienda Pública.
Carlos Enrech Francés
Abogado
Responsable del Área de Derecho Fiscal de mmm&m
cenrech@mmmm.es
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